Příjmy osvobozené od daně

Doškolování zaměstnanců

Částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování zaměstnanců jsou osvobozeny od daně z příjmů v § 6 odst. 9 písm. a) zákona za podmínky, že toto doškolování souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele, s výjimkou částek vyplacených zaměstnancům jako náhrada za ušlý příjem (náhrada mzdy, studijní příspěvek podle zvláštního předpisu) za dobu nepřítomnosti zaměstnance.

Jedná se zejména o částky vynaložené zaměstnavatelem na různá školení a studia za účelem prohlubování kvalifikace zaměstnance (včetně jejího udržování a obnovování), ale i zvyšování kvalifikace (získání nebo rozšíření) např. z důvodu, že zaměstnavatel mění, rozšiřuje či jinak upravuje svoji činnost. Taková studia organizují i střední školy formou pomaturitních specializačních kursů, nebo vysoké školy v rámci programu celoživotního vzdělávání orientované na výkon povolání. Pro účely daňového osvobození musí být ale vždy splněna podmínka, že konkrétní forma školení či studia souvisí s předmětem činnosti zaměstnavatele.

Osvobození se nevztahuje na částky vynaložené na studia, která zaměstnanec (budoucí zaměstnanec) absolvuje za účelem dosažení vyššího stupně vzdělání, ať už se jedná o studia při zaměstnání na střední škole nebo o vysokoškolská v tuzemsku v rámci akreditovaného studijního programu bakalářského, magisterského, doktorandského, či obdobná studia v zahraničí. Daňové osvobození se nevztahuje na částky zaplacené v této souvislosti, např. školné, náhrady jízdného (nejedná se o pracovní cestu), příspěvek na nákup učebnic, skript, studijní poplatky, poplatky za úkony spojené s přijímacím řízením na vysoké škole apod.

Někteří zaměstnavatelé poskytují vybraným studentům středních a vysokých škol tzv. podniková stipendia obvykle s tím, že po ukončení studia s nimi chtějí uzavřít pracovněprávní vztah. Není však vyloučeno, že zaměstnavatel bude takové peněžní plnění poskytovat i svému zaměstnanci, s nímž se za účelem absolvování denního středoškolského nebo vysokoškolského studia dohodl na poskytnutí neplaceného volna. Poskytování podnikových stipendií sice žádný právní předpis nezakazuje, avšak současně žádný právní předpis nestanoví daňovým subjektům povinnost taková plnění poskytovat. Proto s ohledem na ustanovení § 24 odst. 2 písm. p) zákona nelze uvedená stipendia uznat u zaměstnavatele za daňově účinný výdaj (náklad).

Do konce roku 2000 takový příjem vstupoval u poplatníka do jeho základu daně (dílčího základu daně) jako ostatní příjem podle § 10 zákona a ten pak vypořádal svoji daňovou povinnost prostřednictvím daňového přiznání. Od r. 2001 se jedná o příjem, který plyne poplatníkovi v souvislosti s budoucím, resp. současným výkonem závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona, a to bez ohledu na to, zda poplatník u plátce daně závislou činnost vykonává nebo závislou činnost nevykonává. U poplatníka (i budoucího zaměstnance) se jedná tudíž o zdanitelný příjem ze závislé činnosti, ze kterého má zaměstnavatel jako plátce daně povinnost vybrat (vypočítat a srazit) daňovou částku (daň nebo zálohu na daň), a to podle toho, zda poplatník (student) má u něj podepsané prohlášení k dani či nikoliv.

Hodnota stravování

Podle § 6 odst. 9 písm. b) zákona je u zaměstnance v plné výši osvobozena od daně z příjmů hodnota stravování poskytovaného zaměstnavatelem formou nepeněžního plnění zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti.

Poskytnutí stravy mimo pracoviště je osvobozeno jen tehdy, jde-li o stravování charakteru závodního nebo veřejného stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů (jinou firmou, která v místě zajišťuje závodní nebo veřejné stravování). Za nepeněžní formu zabezpečení stravování zaměstnanců se považuje také poskytnutí poukázek na stravování (stravenek) ve vybraných provozovnách veřejného stravování. Pro daňové osvobození není rozhodující, jakou část z uhrazené hodnoty stravy může zaměstnavatel zahrnout do daňově uznatelných výdajů (nákladů), jakou část financuje ze zisku a zda a jakou část hradí zaměstnanec ze svého. (Daňové osvobození se vztahuje i na důchodce, který před odchodem do starobního nebo plného invalidního důchodu pracoval u zaměstnavatele.) Peněžní příspěvek na stravování (vyplacený zaměstnanci v hotovosti) se posuzuje jako zdanitelný příjem ze závislé činnosti (výjimkou je stravné podle zákona o cestovních náhradách).

Hodnota nealkoholických nápojů

Od daně z příjmů je hodnota nealkoholických nápojů u zaměstnance osvobozena pouze tehdy, jde-li o nepeněžní plnění zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti (§ 6 odst. 9 písm. c) zákona).

Přitom nerozhoduje, zda jde o plnění z nákladů či ze zisku zaměstnavatele, zda jde o nápoje ochranného charakteru nebo jen pro občerstvení. Zdanitelným příjmem ze závislé činnosti však bude u zaměstnance peněžní příspěvek na nápoje (vyplacený v hotovosti). A to proto, že nejde o nepeněžní plnění formou poskytnutí nápojů ke spotřebě na pracovišti.

Podle § 133a odst. 3 zákoníku práce je zaměstnavatel povinen poskytovat zaměstnancům ochranné nápoje bezplatně, ale jen na pracovištích s nevyhovujícími mikroklimatickými podmínkami v rozsahu a za podmínek stanovených zvláštním právním předpisem. Pak jsou náklady na tyto nápoje pro zaměstnavatele daňově uznatelné podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 zákona. Ochranné nápoje se dříve poskytovaly (až do účinnosti nové právní úpravy v roce 2001) jen v tzv. „horkých provozech" podle Směrnice č. j. HE-340.2 - 6. 12. 1963 (částka 29/1964 Sb.). Zátěže z klimatického tepla v letním období, např. u řidičů, zemědělců, pokrývačů apod., zvláštní právní předpisy neupravovaly.

Nové povinnosti zaměstnavatelům na úseku ochrany zaměstnanců při práci přináší s účinností od 6. června 2001 nařízení vlády č. 178/2001 Sb. Stanovuje i rozsah a bližší podmínky pro poskytování tzv. ochranných nápojů. Kromě tzv. horkých provozů upravuje i poskytování ochranných nápojů na venkovních pracovištích a při obsluze venkovních strojů (včetně dopravních prostředků, jejichž kabiny nejsou vybaveny účinným klimatizačním zařízením). A to tehdy, když teplota vzduchu na pracovním místě po dobu přesahující polovinu směny se rovná nebo je vyšší než 28°C (jde tedy o vliv pracovního prostředí, které škodlivě působí na pracovní proces, nikoliv o působení vnějších povětrnostních vlivů, např. velká horka). Z toho je zřejmé, že pracovní podmínky zhoršené vlivem letních veder nelze považovat za horké provozy a není tedy možné zaměstnavatelům nařizovat podávat vhodné ochranné nápoje. Nově se ochranné nápoje poskytují zaměstnancům v „chladných provozech" (zpravidla otevřená pracoviště, kde průměrná denní teplota je nižší než - 4°C) a jde-li o práce za ztížených okolností, za nichž zaměstnanec pracuje nejméně polovinu pracovní směny.

Nepeněžní plnění z FKSP, SF nebo ze zisku

Daňově osvobozeno je nepeněžní plnění, které poskytují zaměstnavatelé z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění, a u zaměstnavatelů, kteří nevytvořili zisk, na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Je to upraveno v § 6 odst. 9 písm. d) zákona, a to za předpokladu, že toto nepeněžní plnění plyne zaměstnanci ve formě možnosti používat rekreační zařízení, zdravotnická a vzdělávací zařízení, předškolní zařízení, závodní knihovny, tělovýchovná a sportovní zařízení nebo ve formě příspěvku na kulturní pořady a sportovní akce.

Jako plnění zaměstnanci se posuzují i ta plnění, která jsou poskytnuta jeho rodinným příslušníkům. Jsou jimi manžel (manželka), druh (družka) a nezaopatřené děti - zde lze využít definici stanovenou ve vyhlášce o FKSP. Při posuzování nezaopatřenosti dítěte se vychází ze zákona č.117/1995 Sb., o státní sociální podpoře.

Osvobození nepeněžního plnění u daně z příjmů není přitom vázáno na podmínky, za kterých jsou tato nepeněžní plnění poskytována z FKSP.

Osvobození se vztahuje pouze na příjmy, které jsou poskytnuty zaměstnancům nepeněžní formou. Ta spočívá v možnosti využívat určitá zařízení sloužící k rekreaci (ale i ke vzdělávání, sportovnímu vyžití nebo k léčení). Může jít i o zařízení zaměstnavatelem smluvně zajištěná, včetně pobytu v takovém zařízení, např. prostřednictvím cestovních kanceláří (zaměstnanci se poskytne formou poukazu na rekreaci, na léčebný pobyt apod.). V zásadě by měl zaměstnavatel uhradit cestovní kanceláři celou hodnotu poukazu a zaměstnanci ho poskytnout za předem dohodnutých podmínek. Dopravu do rekreačního zařízení by měl zaměstnavatel rovněž zaplatit v ceně poukazu, nebo jí sám zajistit, nikoliv proplatit zaměstnanci jízdné, např. veřejnou dopravou.

Limity pro daňové osvobození poukazů na rekreaci. U tuzemské rekreace je výše nepeněžního plnění osvobozena bez omezení. U zahraniční rekreace nebo zájezdu je osvobozena nejvýše částka 10 000,- Kč v kalendářním roce. Částka přesahující 10 000,- Kč z úhrnu veškeré poskytnuté zahraniční rekreace ve zdaňovacím období je zdanitelným plněním a zahrne se do příjmu zaměstnance v kalendářním měsíci, kdy je takové plnění zaměstnanci poskytnuto.

Příklad č. 1:

Zaměstnavatel zakoupí rekreační poukaz na dovolenou v tuzemsku, předá ho zaměstnanci a ten následně část hodnoty poukazu zaměstnavateli uhradí. Hodnota nepeněžního plnění u zaměstnance je osvobozena od daně.

Příklad č. 2

Zaměstnanec si sám zakoupí rekreační poukaz na dovolenou v tuzemsku, následně se dohodne se zaměstnavatelem a ten mu poskytne na poukaz finanční příspěvek. Jde o peněžní plnění a u zaměstnance o zdanitelný příjem, který mu plyne v souvislosti s výkonem závislé činnosti.

Příklad č. 3:

Zaměstnavatel smluvně zajistí pro své zaměstnance masérské služby ve vlastním zařízení a zaměstnanec hradí masérovi jen částku sníženou o částku placenou zaměstnavatelem. Jde o nepeněžní plnění poskytované zaměstnavatelem zaměstnancům v možnosti používat zdravotnické zařízení, které je u zaměstnance osvobozeno od daně, i když si zaměstnanec část nepeněžního plnění hradí ze svého (nevadí, že zaměstnavatel za poskytnutou službu uhradí jenom částku, kterou si zaměstnanec dle dohodnutých podmínek sám neplatí).

Příklad č. 4:

Zaměstnavatel poskytuje zaměstnancům peněžní příspěvek na cestu do podnikového rekreačního zařízení a stejně tak na dětskou rekreaci ze sociálního fondu. Jde o peněžní plnění a u zaměstnance tudíž o zdanitelný příjem, který mu plyne v souvislosti s výkonem závislé činnosti.

Podmínka nepeněžního plnění ve smyslu cit. ustanovení je splněna, když například zaměstnavatel zaměstnancům za podmínek stanovených v zákoně:

·                     umožní (zajistí) a uhradí použití zdravotnického zařízení (ošetření zubů, zhotovení zubních protéz, dioptrických brýlí a čoček, odstranění kosmetických vad, provedení masáží apod.), když v době chřipkové epidemie (např. na doporučení lékaře) zajistí a uhradí zaměstnancům očkování, zakoupí vitamínové preparáty. Tyto podmínky se nevztahují na používání kadeřnických a kosmetických služeb;

·                     umožní používat vzdělávací zařízení a uhradí poměrnou část za provoz předškolního zařízení za děti zaměstnanců, nebo dětem zaměstnanců obdobnou formou umožní výuku v lidové škole umění, ve škole v přírodě, v rámci lyžařských či jiných výcvikových kurzů, zaměstnancům poskytne možnost výuky v jazykových kurzech, v autoškole;

·                     umožní používat tělovýchovná a sportovní zařízení formou pronájmu sálu či hřiště, uhradí vstup do plaveckého bazénu, fitness-centra, sauny, tělocvičny, posilovny atd., či zakoupí pomůcky pro tyto účely;

·                     poskytne příspěvek na sportovní a kulturní akce či pořady (např. zakoupí vstupenky na sportovní utkání, do divadel, galerií, zámků, na výstavy) včetně zajištění dopravy na takové akce; poskytne-li např. přiměřené pohoštění při organizované kulturní akci (při setkání s důchodci, při kulturních akcích pořádaných pro děti zaměstnanců apod.); jako příspěvek na kulturní akci (např. vánoční besídka) se posoudí i vánoční kolekce pro nezletilé děti zaměstnanců.

Podmínka nepeněžního plnění je splněna, i když si zaměstnanec část poskytovaného nepeněžního plnění (služby) zaměstnavatelem uhradí ze svého. Pokud zaměstnavatel přispívá na uvedené účely tím, že zaměstnanci vzniklé výdaje, které vynaložil jako soukromá osoba, hradí zčásti nebo zcela (zaměstnanci proplatí předložené účty, stvrzenky, vstupenky, nebo mu příspěvek na rekreaci nebo na jiné výše uvedené účely vyplatí v hotovosti), jde o peněžní plnění a u zaměstnance o zdanitelný příjem ze závislé činnosti.

Bezplatné jízdenky

Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnancům bezplatné nebo zlevněné jízdenky, je toto zvýhodnění osvobozeno od daně z příjmů (§ 6 odst. 9 písm. f) zákona). Nicméně a pouze za předpokladu, že jde o zaměstnavatele, který provozuje veřejnou dopravu osob. Osvobození takového nepeněžního plnění se vztahuje i na rodinné příslušníky zaměstnance. Ovšem nevztahuje se na žádná další zvýhodnění zaměstnanců, která souvisí s dopravou, nebo se zapůjčováním vozidel bezplatně či za částečnou úhradu.

Hodnota nepeněžních darů k životním a pracovním výročím

Podle § 6 odst. 9 písm. i) zákona je od daně z příjmů osvobozena hodnota nepeněžních darů poskytovaných zaměstnavatelem z FKSP podle příslušného předpisu, dále u zaměstnavatelů, na které se tento předpis nevztahuje, za obdobných podmínek ze sociálního fondu nebo ze zisku po zdanění a u zaměstnavatelů, kteří nevytvořili zisk, jako nedaňový náklad, a to až do úhrnné výše 2 000,-Kč ročně u každého zaměstnance.

Dary (peněžní i nepeněžní) přijaté v souvislosti se závislou činností nebo v souvislosti s výkonem funkce jsou vždy předmětem daně z příjmů fyzických osob, nikoliv předmětem daně darovací (§ 3 odst. 4 zákona). U zaměstnance se posoudí jako zdanitelný příjem, který mu plyne v souvislosti s výkonem závislé činnosti. Výjimkou jsou pouze ta plnění, která jsou osvobozena od daně podle § 6 odst. 9 zákona.

Podle cit. ustanovení zákona je u zaměstnance hodnota darů osvobozena od daně z příjmů, jsou-li splněny tyto podmínky:

·                     plnění se poskytuje nepeněžní formou,

·                     plnění se poskytuje zaměstnanci podle § 10 vyhlášky č. 310/1995 Sb., o FKSP, ve znění pozdějších předpisů, (tj. jen při příležitostech a výročích zde vyjmenovaných); při stejných příležitostech u zaměstnavatelů, na které se vyhláška nevztahuje, ale ze sociálního fondu nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění, a u zaměstnavatelů, kteří netvoří zisk, rovněž při stejných příležitostech, ale jako nedaňový náklad (výdaj) a

·                     z úhrnné výše hodnoty darů je osvobozena od daně z příjmů jen částka 2 000,- Kč ročně u každého zaměstnance.

Podle § 10 vyhlášky o FKSP lze poskytovat dary při těchto příležitostech:

·                     při pracovním výročí 20 let a každých dalších 5 let výkonu práce u zaměstnavatele (do pracovního výročí se může započítat i doba výkonu prací konaných u jiných zaměstnavatelů), ale nezahrnuje se výkon práce konané na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr (dohody o provedení práce a o pracovní činnosti),

·                     při životním výročí 50 let a každých dalších 5 let věku,

·                     při prvém odchodu do starobního nebo plného invalidního důchodu,

·                     za mimořádnou aktivitu ve prospěch zaměstnavatele při poskytnutí osobní pomoci při požáru, živelní události a při jiných obdobných mimořádných případech a za aktivitu humanitárního a sociálního charakteru, péči o zaměstnance a jejich rodinné příslušníky.

Dary peněžní, třebaže se poskytují zaměstnanci při výše vyjmenovaných životních a pracovních výročích, jsou vždy plně zdanitelné.

Dary poskytnuté při jiných příležitostech, např. při životním výročí 45 let, při narození dítěte, ke svatbě, dary k Vánocům či Velikonocům, při obdržení Jánského plakety dárci krve atd., jsou vždy zdanitelným příjmem zaměstnance, a to bez ohledu na to, zda jde o dary peněžní či nepeněžní.

Poukázka na nákup (odběr) zboží v určité hodnotě je také nepeněžním darem a takové plnění bude osvobozeno jen za předpokladu, že bude poskytnuto při příležitostech a výročích vyjmenovaných ve vyhlášce o FKSP.

Částka, o niž hodnota nepeněžních darů přesáhne u zaměstnance ve zdaňovacím období stanovený limit 2 000,- Kč pro daňové osvobození, podléhá u zaměstnance běžnému způsobu zdanění jako mzda, a to v kalendářním měsíci, ve kterém k předání daru dojde (částka nad stanovený limit se zdaní společně s běžnou měsíční mzdou).

Dani podléhají nejen dary přijaté v souvislosti s výkonem závislé činnosti, ale i ty, které zaměstnanec přijal v souvislosti s výkonem funkce. Obdrží-li např. dar od obce neuvolněný člen obecního zastupitelstva za výkon své funkce v orgánu obce (popř. od obce jako odměnu za práci nebo v souvislostí se svou činností pro obec jiný občan), jde o příjem, který je předmětem daně z příjmů fyzických osob podle § 6 zákona, nikoliv o příjem, který podléhá dani darovací.

Předmětem daně z příjmů fyzických osob nejsou dary poskytnuté členům odborové organizace či občanského sdružení v souvislosti s jejich členstvím a za předpokladu, že nejde o dary, které mají povahu odměny za práci nebo za výkon funkce. Dary, které nemají souvislost se závislou činností nebo s výkonem funkce, podléhají dani darovací (pro peněžní i nepeněžní dary daňově osvobozené je zde stanoven limit 20 000,- Kč). Dar poskytnutý členovi občanského sdružení nebo odborové organizace za práci, resp. za výkon funkce, se posoudí rovněž jako zdanitelný příjem podle § 6 zákona o daních z příjmů.

Podpory vyplacené z prostředků odborové organizace svým členům, např. v souvislosti s uskutečněním stávky z tzv. podpůrných stávkových fondů (např. sociálního charakteru), jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, ale jsou od daně osvobozeny podle § 4 odst. 1 písm. k) zákona (výjimkou jsou platby poskytnuté jako náhrada za ztrátu příjmu).

Přechodné ubytování

Hodnota přechodného ubytování poskytovaná jako nepeněžní plnění zaměstnancům v souvislosti s výkonem jejich práce je osvobozena od daně, ale podmínkou je, že obec přechodného ubytování není shodná s obcí, kde má zaměstnanec bydliště (§ 6 odst. 9 písm. l) zákona). Toto osvobození je určeno pouze pro zaměstnance, kteří nemají bydliště v takové vzdálenosti, aby z něho mohli pravidelně dojíždět do zaměstnání.

Hodnota přechodného ubytování je u zaměstnance osvobozena za předpokladu, že:

·                     nejde o ubytování při pracovní cestě (náhrada za ubytování při pracovní cestě není u zaměstnance předmětem daně),

·                     jde o nepeněžní plnění (zaměstnavatel zajistí a uhradí částku za ubytování zaměstnance, resp. určitou částku bude po něm požadovat),

·                     jde o ubytování v souvislosti s výkonem práce pro zaměstnavatele, nikoliv o ubytování poskytnuté zaměstnanci z jiných důvodů (např. z rodinných apod.),

·                     jde pouze o přechodné ubytování, tj. zaměstnanec má své bydliště jinde,

·                     zaměstnanec má své bydliště v jiné obci, než ve které je mu poskytnuto přechodné ubytování.

Částky vynaložené na přechodné ubytování nejsou pro zaměstnavatele daňově uznatelným nákladem. Hodnotou přechodného ubytování se rozumí nejen úhrada za ubytování (nájemné), ale i příp. úhrada služeb spojených např. s užíváním bytu (vody, elektřiny, plynu apod.).

Úrokově zvýhodněné půjčky

U zaměstnance je osvobozeno od daně z příjmů v § 6 odst. 9 písm. p) zákona jak peněžní zvýhodnění plynoucí z bezúročných půjček, tak i to, které plyne z půjček s úrokem nižším než je obvyklá výše úroku, poskytované zaměstnavatelem z FKSP. Ovšem týká se i zaměstnavatelů, na které se tento předpis nevztahuje, tj. hradí-li plnění ze sociálního fondu nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění. Daňové zvýhodnění se vztahuje jen na půjčky poskytnuté zaměstnanci na bytové účely do výše 100 000,- Kč nebo k překlenutí tíživé finanční situace do výše 20 000,- Kč a u zaměstnance postiženého živelní pohromou do výše 1 000 000,- Kč na bytové účely a do výše 200 000,- Kč k překlenutí tíživé finanční situace.

Samotná návratná půjčka (úvěr) u zaměstnance ještě není předmětem daně. Zdanitelným příjmem v případě půjčky bezúročné nebo půjčky s nižším úrokem než je obvyklá výše úroku je však peněžní zvýhodnění, které plyne zaměstnanci v souvislosti s poskytnutím takové úrokově zvýhodněné půjčky, které lze ocenit i penězi. Zdanitelným příjmem zaměstnance je pak „výše úroku obvyklého" (který by zaměstnanec jinak musel platit), nebo částka ve výši rozdílu mezi „vyšším obvyklým úrokem a nižším skutečně placeným úrokem", překročí-li úhrnná výše půjček poskytnutých na jednotlivé účely stanovené limity.

Podle cit. ustanovení zákona je u zaměstnance takový příjem osvobozen od daně, když:

·                     jde o půjčky návratné,

·                     půjčky jsou poskytnuty na vymezené účely definované ve vyhlášce o FKSP (to platí i pro zaměstnavatele, na které se vyhláška nevztahuje), tj. na bytové účely nebo k překlenutí tíživé finanční situace, např. z důvodu sociální potřebnosti, úmrtí v rodině, dlouhodobé nemoci, zaměstnanec utrpí úraz, je postižen živelní pohromou apod.,

·                     výše půjček (úhrn zůstatků nesplacených půjček) poskytnutých na jednotlivé účely nepřekročila stanovený limit pro daňové osvobození peněžního zvýhodnění (u půjček poskytnutých na bytové účely max. úhrnnou částku je 100 000,- Kč (1 000 000,- Kč u postiženého živelní pohromou), u půjček sociálního charakteru to je 20 000,- Kč (200 000,- Kč u postiženého živelní pohromou)),

·                     půjčky jsou poskytnuty zaměstnavatelem z prostředků definovaných v cit. ustanovení zákona (z FKSP, ze sociálních fondů nebo ze zisku, tj. z příjmu po jeho zdanění).

Půjčky nelze použít přitom k úhradě žádného jiného účelu, než dohodnutého ve smlouvě o půjčce (viz vzor č. 1), resp. prostředky z poskytnuté půjčky mohou sloužit pouze k úhradě účelu, dohodnutého ve smlouvě.

Dojde-li k prominutí nesplaceného zůstatku půjčky, např. z mimořádně závažných důvodů, pak:

·                     u zaměstnance je prominutá část půjčky zdanitelným příjmem, který mu plyne v souvislosti s výkonem závislé činnosti, a to v okamžiku jejího prominutí,

·                     u rodinného příslušníka zemřelého pracovníka půjde o bezúplatné nabytí jiného majetkového prospěchu, který je předmětem daně darovací, ale není od této daně osvobozen, a daňová povinnost k této dani se vypořádá prostřednictvím daňového přiznání u místně příslušného správce daně.

Peněžní zvýhodnění plynoucí zaměstnancům v souvislosti s poskytováním úrokově zvýhodněných zaměstnaneckých půjček - daňové ošetření

1)       poskytnuté z FKSP, ze sociálního fondu nebo ze zisku po zdanění

2)       ve výši úroku obvyklého nebo rozdíl mezi úrokem obvyklým a zaplacenou částkou úroků

Další osvobozené příjmy

Od daně z příjmů je dále v § 6 odst. 9 zákona osvobozeno:

·                     pojistné, které je zaměstnavatel podle zvláštních právních předpisů povinen platit za zaměstnance na sociální zabezpečení, na všeobecné zdravotní pojištění, jakož i příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, a to jako svůj náklad;

·                     příjmy ze závislé činnosti vykonávané na území ČR, plynoucí zaměstnancům daňovým nerezidentům od zaměstnavatelů se sídlem nebo s bydlištěm v zahraničí. Jde o poplatníky, kteří se nezdržují na našem území v souvislosti s výkonem této činnosti déle než 183 dnů v jakémkoliv období 12 měsíců po sobě jdoucích (bez ohledu na kalendářní rok). Daňové osvobození se nevztahuje na příjmy z osobně vykonávané činnosti umělců, sportovců, artistů a spoluúčinkujících osob vystupujících na veřejnosti a na příjmy z činností, které daňový rezident vykonává ve stálé provozovně svého zahraničního zaměstnavatele, kterou má umístěnou na našem území;

·                     příjmy členů bytových družstev z osobního plnění při svépomocné družstevní bytové výstavbě, které se jim nevyplácejí v hotovosti, ale připisují na jejich členské podíly;

·                     mzdové vyrovnání u horníků vyplácené podle § 7 odst. 2 vyhl. č. 19/1991 Sb., o pracovním uplatnění a hmotném zabezpečení pracovníků v hornictví dlouhodobě nezpůsobilých k dosavadní práci. Jde o mzdové vyrovnání ve výši rozdílu mezi dávkami nemocenského pojištění na dřívějším pracovišti a mzdou na novém pracovišti, na které byli převedeni;

·                     náhrada za ztrátu na důchodu přiznaná podle zákoníku práce za dobu před 1. lednem 1989 a vyplácená po 31. prosinci 1992. Tyto náhrady byly poskytovány podle zákoníku práce pouze do roku 1988 a byly vypočítávány z důchodu ze sociálního zabezpečení, a proto nepodléhaly zdanění. Osvobození se tedy vztahuje na náhrady za ztrátu na důchodu, které jsou i nadále vypláceny;

·                     zvláštní příplatek poskytovaný v cizí měně příslušníkům ozbrojených sil a bezpečnostních sborů vyslaných v rámci jednotky mírových sil OSN mimo území České republiky po dobu působení v zahraničí podle § 11 zákona č. 143/1992 Sb., o platu a odměně za pracovní pohotovost v rozpočtových a některých dalších organizacích, ve znění pozdějších předpisů. Příspěvek se poskytuje po dobu působení příslušníka ozbrojených sil v zahraničí;

·                     peněžní příspěvek k obnově přiznaných naturálních stejnokrojových náležitostí příslušníka hasičského záchranného sboru;

·                     odstupné, které je podle vyhlášky č. 19/1991 Sb., o pracovním uplatnění a hmotném zabezpečení pracovníků v hornictví dlouhodobě nezpůsobilých k dosavadní práci, vypláceno pracovníkům v hornictví přeřazeným nebo uvolněným ze zdravotních důvodů pro pracovní riziko, nemoc z povolání.

Plnění poskytovaná v souvislosti s výkonem civilní služby

Podle § 4 odst. 1 písm. p) zákona jsou od daně osvobozena plnění poskytovaná občanům v souvislosti s výkonem civilní služby podle zákona č. 18/1992 Sb., o civilní službě, v platném znění. Tento zákon stanoví, že civilní službou je služba, kterou je občan podléhající služební povinnosti povinen vykonat, jestliže z důvodů svědomí nebo náboženského vyznání odmítá vykonávat vojenskou základní (náhradní) službu nebo vojenská cvičení. Organizace, v níž se vykonává civilní služba, je povinna poskytnout občanovi, který u ní tuto službu vykonává, např. bezplatné ubytování, bezplatný pracovní oděv, stravu nejméně třikrát denně v hodnotě stravovací normy vojáka v základní službě, služné ve výši odpovídající služnému vojína v základní službě, popř. příplatky za práci ve ztížených podmínkách nebo ve zdravotně škodlivém prostředí a přiměřený příspěvek na ošacení. Pokud organizace nemůže zajistit bezplatné ubytování nebo stravování, uhradí občanu, který u ní civilní službu vykonává, skutečné náklady na jeho přiměřené ubytování nebo stravování, nebo mu poskytne paušální částku. Uvedená plnění poskytnutá podle zákona o civilní službě jsou od daně z příjmů osvobozena (občan vykonávající civilní službu nesmí být výdělečně činný s výjimkou činnosti vědecké, pedagogické, publicistické, literární nebo umělecké a správy vlastního majetku).

Sociální výpomoc a sociální příspěvek

Sociální výpomoc poskytnutá zaměstnavatelem jako pomoc zaměstnancům, kteří se dostanou do mimořádně závažných a neočekávaných sociálních situací a sociální příspěvek, který má zabránit, aby nemocnému zaměstnanci v době jeho pracovní neschopnosti výrazně poklesla životní úroveň, se posoudí jako zdanitelný příjem, který plyne poplatníkům v souvislosti s výkonem závislé činnosti, a to současným, dřívějším nebo budoucím (s výjimkou sociálních výpomocí poskytnutých k překlenutí tíživé finanční situace, která nastala v důsledku živení pohromy, ekologické nebo průmyslové havárie). Poskytnutá částka se zdaní podle toho, zda poplatník má či nemá u plátce podepsané prohlášení k dani, a společně s jeho běžnou měsíční mzdou. Důsledek progresivního zdanění může být eliminován až po skončení zdaňovacího období při ročním zúčtování daňových záloh nebo prostřednictvím daňového přiznání poplatníka.

Protože zaměstnavatel není podle § 24 odst. 2 písm. p) zákona k výplatě sociálních výpomocí a sociálního příspěvku povinen, nemůže je zahrnout do daňově uznatelných nákladů (výdajů). Může je poskytnout pouze z FKSP, ze sociálního fondu nebo ze zisku po zdanění a zaměstnavatel, který nevytvořil zisk, na vrub nákladů, jež nejsou náklady na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Sociální výpomoc poskytnutá nejbližším pozůstalým

Od daně z příjmů jsou v § 4 odst. 1 písm. k) zákona osvobozeny sociální výpomoci poskytnuté zaměstnavatelem nejbližším pozůstalým z FKSP. Za obdobných podmínek i u zaměstnavatelů, na které se vyhláška o FKSP nevztahuje, ze sociálního fondu (zisku po zdanění).

Jde o sociální výpomoci vyplacené „pozůstalým při úmrtí zaměstnance", nikoliv vyplacené zaměstnanci při úmrtí v rodině, např. manžela apod. Protože podle § 9 odst. 1 vyhlášky o FKSP je možné sociální výpomoc poskytovat až do částky 15 000,- Kč, jsou u jednotlivých pozůstalých tyto příjmy osvobozeny od daně právě do této výše. Částky nad uvedený limit jsou předmětem daně z příjmů a u pozůstalých vstupují do základu daně (dílčího základu daně) jako ostatní příjem podle § 10 zákona.

Pojem „nejbližší pozůstalý" daňový zákon ani vyhláška o FKSP blíže nespecifikuje a ponechává na zaměstnavateli, aby způsob poskytování sociálních výpomocí upravil v zásadách o používání fondu. Předpokládá se však, že jde o rodinné příslušníky, tak jak jsou vymezeni v § 2 této vyhlášky, tj. o manžela (manželku), druha (družku) a o nezaopatřené děti, případně o jiné osoby odkázané výživou na zaměstnance.

Pokud by oba manželé shodou okolností byli zaměstnanci stejného zaměstnavatele a jeden z nich zemře, pak záleží na podmínkách, za kterých zaměstnavatel sociální výpomoci poskytuje ostatním zaměstnancům (upravených např. v kolektivní smlouvě). Když je poskytuje zaměstnancům při úmrtí v rodině, pak jde o zdanitelný příjem podle § 6 zákona. Když pozůstalým při úmrtí svého zaměstnance, pak by takové plnění bylo u jednotlivých pozůstalých osvobozeno od daně z příjmů do stanovené výše.

Sociální výpomoci v případě živelní pohromy, ekologické nebo průmyslové havárie

Od roku 1999 jsou podle § 6 odst. 9 písm. v) zákona od daně z příjmů osvobozeny příjmy poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci jako sociální výpomoc v souvislosti s překlenutím jeho mimořádně obtížných poměrů v důsledku živelní pohromy, ekologické nebo průmyslové havárie na územích, na kterých byl vyhlášen nouzový stav podle čl. 5 ústavního zákona č. 110/1998 Sb., o bezpečnosti České republiky. A to za předpokladu, že tyto příjmy jsou vypláceny z FKSP nebo za obdobných podmínek u zaměstnavatelů, na které se vyhláška o FKSP nevztahuje ze sociálního fondu (ze zisku po zdanění) a u zaměstnavatelů, kteří nevytvořili zisk, jsou-li poskytnuty na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to do výše 500 000,- Kč. Limitovaná částka se vztahuje na jednotlivé mimořádné situace a zdanitelným příjmem bude pouze částka, která překročí stanovený limit pro osvobození.

Úhrada bankovních či poštovních poplatků

V ustanovení § 6 odst. 9 písm. z) zákona jsou od zdaňovacího období roku 2001 osvobozeny od daně z příjmů částky vynaložené zaměstnavatelem na úhradu výdajů spojených:

·                     s výplatou mzdy a se srážkami ze mzdy zaměstnanci,

·                     s placením příspěvku na pojistné (připojištění) ve prospěch zaměstnance a

·                     částky vynaložené zaměstnavatelem na úhradu výdajů spojených s poskytováním nepeněžního plnění zaměstnanci.

Od roku 2001 nabylo účinnosti zcela nové ustanovení, podle kterého je od daně z příjmů osvobozena i hodnota služby, kterou zaměstnavatel zaměstnanci poskytuje v souvislosti s výplatou mzdy, tj. v souvislosti s peněžním i nepeněžním plněním. Daňové osvobození se např. vztahuje na veškeré částky, které zaměstnavatel vynakládá na úhradu bankovních či poštovních poplatků, když z čisté mzdy zaměstnance provádí srážky, a to nejen ty, které má povinnost provést na základě zvláštních právních předpisů (i bez souhlasu zaměstnance), ale i ty, které podle zvláštních právních předpisů povinnost provádět nemá (dělá je jen na základě dohody o srážkách ze mzdy uzavřené mezi ním a zaměstnancem). Tedy: od daně jsou osvobozeny např. částky vynaložené na úhradu bankovních či poštovních poplatků z převodů příspěvků na penzijní připojištění se státním příspěvkem, soukromé životní pojištění nebo jiné rizikové pojištění (připojištění), které ve prospěch zaměstnance platí ze svých prostředků zaměstnavatel, i když mu takovou povinnost žádný právní předpis neukládá; tj. i tehdy, když u něho jde o výdaje (náklady) daňově neúčinné.

Výdaje (náklady) spojené se srážkami ze mzdy jsou pro zaměstnavatele daňově účinné jen tehdy, pokud pro něj povinnost provádět srážky ze mzdy plyne ze zvláštních právních předpisů. Například:

·                     nemůže-li se zaměstnanec dostavit k výplatě z vážných důvodů, má zaměstnavatel povinnost zaslat mu mzdu v den stanovený pro její výplatu, popřípadě nejpozději v nejbližší následující pracovní den, a to na svůj náklad a nebezpečí (§ 12 zákona č. 1/1992 Sb., § 18 zákona č. 143/1992 Sb., § 121 zákoníku práce);

·                     zaměstnavatel má povinnost na žádost zaměstnance zasílat celou mzdu nebo její část na jeden účet (určený zaměstnancem) u peněžního ústavu, a to u banky, pobočky zahraniční banky nebo spořitelního či úvěrního družstva (zaměstnanec o převod mzdy žádá a zaměstnavateli sdělí číslo účtu, kam má být částka poukazována. Za „účet zaměstnance“ se považuje účet, na nějž zaměstnanec žádá převést mzdu a zaměstnavatel neověřuje, zda patří zaměstnanci.);

·                     zaměstnavatel má povinnost srážet ze mzdy zaměstnance částky postižené výkonem rozhodnutí (exekucí) nařízeného příslušným soudem, správním úřadem nebo orgánem zmocněným k tomu zákonem (postupuje se podle občanského soudního řádu);

·                     srážky z čisté mzdy zaměstnance má zaměstnavatel povinnost provádět na základě předložené dohody o srážkách ze mzdy uzavřené mezi věřitelem a dlužníkem podle ust. § 551 občanského zákoníku (zaměstnavatel jako plátce mzdy není účastníkem dohody o srážkách ze mzdy, ze zákona má však povinnost jí realizovat, je-li mu předložena věřitelem nebo zaměstnancem jako dlužníkem).

V ostatních případech výdaje (náklady) zaměstnavatele spojené se srážkami ze mzdy nelze považovat za výdaje (náklady) k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 zákona. Jde zejména o částky spojené se srážkami ze mzdy, které nejsou zahrnuty ve zvláštních právních předpisech a jež zaměstnavatel může provádět na žádost zaměstnance, a to na základě písemné dohody o srážkách ze mzdy podle mzdových a pracovněprávních předpisů (uzavřené mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem), jde-li např. o spoření, placení výživného apod.

Více informací o této problematice naleznete v příručce Mzdová účtárna.